税务师考试分析(2022年税务师考试财务与会计考点解析)

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　　固定资产取得的核算

　　一般原则是按照取得时的公允价值做为入账成本，特殊情况是不具有商业实质或者具有商业实质但换入固定资产的公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换取得的固定资产按换出资产的账面价值+应支付的相关税费+-货币资金补价做为换入固定资产的入账成本。

　　根据固定资产取得的方式，选择不同的会计准则核算入账成本。如：

　　外购取得的，入账成本包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该固定资产的运费、装卸费、安装费和专业人员服务费。

　　（这里有人会问：为什么专业人员服务费计入固定资产入账成本，而为使用该固定资产组织企业员工发生的培训费用不能计入固定资产入账成本？因为：专业人员服务费主要是专业人员为使固定资产达到预定可使用状态进行的调试费用，不进行调试，该固定资产就不能正常使用，而员工培训是为了让员工会使用该固定资产，即使员工不会使用也不影响该固定资产达到预定可使用状态。）

　　外购固定资产的入账成本是按取得所有权时该固定资产的现值为基础计量的。如一手交钱一手交货情况下，现值就是市场当时的价格；但如果取得固定资产时同时约定分期付款（超过正常信用条件延期支付，具有融资性质的），固定资产的入账成本以购买价款的现值为基础确定，实际支付的价款与购买价款的现值之差，除规定资本化之外的，应在信用期间计入当期损益（财务费用）。现值有两种确定方法：如考题中告诉现在全款购买的市场价格，该市场价格就是现值，另一种就是根据分期付款金额通过折现的方法还原到取得时点的价值（现值）。举个例子：

　　甲企业购买一设备，该设备现值为100万元，甲企业分三年付款，每年底各付105万元。则：

　　借：固定资产（现值）100

　　借：未确认融资费用15

　　贷：长期应付款115

　　未确认融资费用按三年期每年分摊计入财务费用（实际利率法，每年分摊金额不是均摊的）

　　借：财务费用

　　贷：未确认融资费用。

　　也有客户先付全款后取得固定资产的（付款时固定资产还没制造完成），是客户为企业提供了融资（和前面相反），客户按后期取得时固定资产现值为基础计量入账成本，付款金额与现值之差构成了客户的未确认融资收益。（教材第十五章收入例15—7）。

　　如果一笔款项取得多项固定资产的，按各单项固定资产的公允价值占总公允价值的比例分摊。

　　外购固定资产不需要安装的，直接计入固定资产。

　　外购固定资产需要安装的，先计入在建工程，计入在建工程的成本+安装费用，构成固定资产的入账成本。

　　自行建造的固定资产，先在在建工程科目核算，达到预定可使用状态时，将发生的实际成本从在建工程转入固定资产。

　　投资者投入的固定资产按投资协议约定的价格做为入账成本，但约定价格不公允的，按公允价值做为入账成本。说了半天，实质就是按公允价值做为入账成本。

　　非货币性资产交换取得

　　情况比较复杂，首先要看是否符合债务重组准则、企业合并准则、收入准则等，符合其他准则的，按其他准则确定入账，不符合其他准则的，再看是否有货币对价支付。因换入和换出资产的公允价值不同，需要一方支付现金对价的，按现金对价/高的一方资产的公允价值的比例是否小于25%。小于25%的按非货币性资产交换准则确定入账成本，大于等于25%的，按买卖交易取得入账成本，不适用非货币性资产交换准则。

　　按非货币性资产交换确认入账成本有两种方法：

　　1是交换具有商业实质且换入和换出资产的公允价值都能够可靠计量的

　　换入资产的入账成本按换出资产的公允价值+应支付的相关税费做为换入资产的入账成本。涉及补价的，如是支付补价的，说明换出资产的公允价值低于换入资产的公允价值，换入资产成本=换出资产的公允价值+支付的补价+应支付的税费。

　　如果非货币性资产交换不具有商业实质或虽有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，按换出资产的账面价值+应支付的税费做为换入资产的成本，不产生损益。如支付现金补价的，换入资产成本=换出资产+补价+应支付的相关税费。

　　如果取得的固定资产在最终处置时需要承担环境保护和生态恢复的（如：核电站等），在固定资产取得时，要考虑弃置费用因素。按照未来发生的弃置费用的现值，借：固定资产，贷：预计负债。在固定资产使用期间，借：财务费用，贷：预计负债，逐步增加预计负债，在处置固定资产时，预计负债达到未来应支付的金额。

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